Момент признания доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете

Признание доходов в бухгалтерском учете по методу начисления и по методу оплаты. Условия признания в бухучете выручки от реализации продукции. Признание доходов, расходов и выручки от реализации в налоговом учете. Внереализационные доходы предприятия.
Краткое сожержание материала:

Размещено на

Размещено на

Момент признания доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете

Доходы

В соответствии с Инструкцией по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утвержденной Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30.09.2011 N 102 (далее - Инструкция N 102), доходы могут признаваться в бухгалтерском учете по методу начисления или по методу оплаты. Причем один из этих методов должен быть закреплен в учетной политике организации и быть единым по организации.

Метод начисления

В п. 2 Инструкции N 102 дано такое определение: метод начисления - отражение хозяйственных операций в бухгалтерском учете и отчетности в том отчетном периоде, в котором они фактически совершены, независимо от даты проведения расчетов по ним.

В гл. 3 "Бухгалтерский учет доходов по методу начисления" Инструкции N 102 говорится о тех доходах, которые можно признать по этому методу, и о тех, которые признаются только так в силу своей специфики.

Инструкция N 102 определяет и разделяет условия признания в бухучете (п. 17 - 21 Инструкции N 102) выручки (при выполнении которых в совокупности она может быть признана):

- от реализации продукции, товаров;

- от выполнения работы, оказания услуги (в том числе выручки от выполнения работы, оказания услуги с длительным циклом выполнения или оказания).

Первое из условий признания в бухучете выручки от реализации продукции, товаров, а именно о том, что покупателю должны быть переданы риски и выгоды, связанные с правом собственности на продукцию, товары, допускает вариантность, т.е. субъект хозяйствования, избравший в качестве момента признания выручки метод начисления, в зависимости от специфики осуществляемой деятельности, условий заключенных договоров должен определить более конкретно этот момент.

Приведем возможные варианты (в зависимости от того, когда обычно в организации покупателю передаются риски и выгоды, связанные с правом собственности на продукцию, товары (далее в настоящем разделе - товары)):

- дата выписки накладной на отгрузку (передачу) товаров;

- дата оприходования товаров на склад покупателя (в случае, например, если доставку товаров осуществляет продавец и в цену товаров включены расходы по доставке (франко-склад покупателя));

- иная дата, определенная в договоре купли-продажи товаров.

Остальные условия признания выручки от реализации товаров по методу начисления не допускают вариантности. То есть однозначно определено, что выручка признается в бухучете, если:

ее сумма может быть определена;

имеется вероятность увеличения экономических выгод организации в результате хозяйственной операции;

расходы, которые произведены или будут произведены при совершении хозяйственной операции, могут быть определены.

Пример. Организация, имеющая филиалы в других городах Республики

Беларусь, использует метод признания выручки по методу начисления. 30 марта 2012 г. была выписана накладная на отгрузку товаров из головной организации для проведения рекламных акций по месту нахождения одного из филиалов. В учетной политике организации определено, что выручка от реализации товаров признается в бухучете по мере отгрузки товаров и вручения покупателю накладных на отгрузку товаров.

Так как в данной ситуации выручка от реализации товаров не может быть определена, то данная отгрузка (расходы на ее проведение) не может быть признана выручкой от реализации товаров и соответственно отражена на счетах бухучета. Хотя, возможно, имеется вероятность увеличения экономических выгод организации в результате этой хозяйственной операции.

Выручка от выполнения работы, оказания услуги признается в бухгалтерском учете при соблюдении помимо вышеперечисленных (за исключением передачи рисков и выгод, связанных с правом собственности на товары) еще одного условия (п. 18 Инструкции N 102): степень готовности или завершенность работы, услуги на отчетную дату могут быть определены.

Обратим внимание, что в определении условий признания выручки по методу начисления нет привычных терминов, позволяющих бухгалтеру с легкостью признать выручку по этому методу. Например, ничего не говорится об отгрузке продукции, товаров и вручении покупателю отгрузочных или иных подтверждающих документов или подписании сторонами (исполнителем и заказчиком) актов, подтверждающих выполнение работ, оказание услуг.

Итак, попробуем "приземлить" вышеприведенные определения условий для их лучшего восприятия и применения.

Первое условие: что сумма выручки может быть определена. То есть, если сумма выручки не может быть определена, это означает, что и признавать нечего. Сумма выручки может быть определена на основании договора, дополнительных соглашений к нему, товарно-транспортных и товарных накладных, актов выполненных работ, оказанных услуг.

Второе условие (имеется вероятность увеличения экономических выгод организации в результате хозяйственной операции) говорит о том, что результат определенной хозяйственной операции налицо и это зафиксировано в первичных учетных документах, которые переданы заказчику. Наличие вероятности увеличения экономических выгод в отличие от их увеличения характерно именно для метода начисления в отличие от метода оплаты. То есть заказчику переданы товары, результаты работ, услуга потреблена, вручены подтверждающие это документы, но оплаты в этот момент может не быть. Однако в результате таких действий имеется вероятность ее получения (или есть основание зачесть предоплату).

Третье условие (только для признания выручки от реализации работ или услуг): степень готовности или завершенность работы, услуги на отчетную дату может быть определена. Можно оценить и продать только то, что завершено или имеет стадии готовности, которые можно определить на отчетную дату.

Последнее условие - расходы, которые произведены при совершении хозяйственной операции, и расходы, необходимые для ее завершения, могут быть определены. Данное условие позволяет признать соответствующие доходам - в данном случае выручке от реализации товаров, работ, услуг - расходы в бухучете. Такими расходами могут быть:

- прямые расходы, необходимые для производства работы или оказания услуги.

Только по методу начисления

Существуют такие виды доходов, которые, являясь доходами, никогда не поступят на расчетный счет или в кассу организации или другим образом зачтутся организации (например, в результате мены, зачета взаимных требований и проч.). Такие доходы могут быть учтены согласно Инструкции N 102 только по методу начисления. Например, это можно сказать о:

- кредиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек. Она признается в бухгалтерском учете доходом в том отчетном периоде, в котором срок исковой давности истек, в сумме, в которой эта задолженность была отражена в бухгалтерском учете организации;

- суммах увеличения стоимости инвестиционных активов в результате переоценки. Они признаются в бухгалтерском учете доходами в том отчетном периоде, к которому относится дата, по состоянию на которую произведена переоценка (п. 27, 28 Инструкции N 102).

Метод оплаты

Согласно п. 30 Инструкции N 102 выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг, другие доходы могут признаваться в бухгалтерском учете по мере оплаты отгруженной продукции, товаров, выполненных работ, оказанных услуг, других доходов.

Обращаем внимание, что и другие доходы, т.е. доходы, отличные от доходов от реализации продукции, товаров, работ, услуг, при применении метода признания выручки по методу оплаты должны признаваться в бухучете при их оплате, т.е. по факту увеличения экономических выгод организации (а не по факту наличия вероятности их получения).

Назовем среди таких доходов следующие:

- доходы от реализации запасов (за исключением продукции, товаров), инвестиционных активов, финансовых вложений;

- доходы от участия в уставных фондах других организаций;

- проценты, причитающиеся к получению;

- неустойки, штрафы, пени, предъявленные и признанные (или присужденные) за нарушение условий договоров, полученные или признанные к получению.

То есть в положении по учетной политике организации, применяющей метод признания доходов по оплате, должна быть запись о том, что вышеперечисленные доходы признаются в бухучете при их фактической оплате (получении), когда:

- будут оплачены отгрузки (передачи по договору купли-продажи) запасов (материалов, отдельных предметов в составе оборотных средств), основных средств, нематериальных активов, финансовых вложений;

- на расчетный счет поступят суммы, определенные от участия в уставных фондах других организаций;

- поступит оплата по процентам, причитающимся к получению организацией;

- поступит оплата неустоек, штрафов, пени, предъявленных и признанных (или присужденных) за нарушение условий договоров.

Учитываются все доходы по кредиту счетов 90 "Доходы и расходы по текущей деятельности" и 91 "Прочие доходы и расходы".

Расходы

В общем случае расходы признаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, в котором признаны соответствующие им доходы, независимо...